»Z.« banka, Direkcija strategije, planiranja, budžetiranja i kontrolinga, dostavila nam je upit koji se odnosi na porezni tretman realizacije opcijskog ugovora koji je radnik toga društva sklopio s povezanim društvom u inozemstvu. U upitu je obrazloženo da se, ako se polazi od neto vrijednosti takvog primitka u naravi koji se treba preračunati na bruto, pri obračunu propisanih obveza za javna davanja dolazi do rezultata prema kojemu fizička osoba treba platiti obveze za javna davanja u iznosu većem od tržišne vrijednosti primitka koji je ostvarila iz inozemstva. Zbog toga je postavljen upit može li se tržišna vrijednost takvog primitka u naravi ipak smatrati njegovom bruto vrijednosti od koje treba obračunati i uplatiti sve propisane obveze za javna davanja. Nastavno odgovaramo.
Člankom 32. stavak 1. i stavak 3. točka 5. Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04.) i člankom 43. i člankom 44. stavak 7. Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05., 96/06., 68/07.) propisano je da je drugi dohodak razlika između svakoga pojedinačnog primitka prema stavcima 2. i 3. toga članka istoga Zakona umanjenog za propisane izdatke iz stavak 4. i 5. toga članka istoga Zakona, pri čemu se primicima osobito smatraju i primici u naravi. Primicima u naravi od kojih se utvrđuje i oporezuje drugi dohodak smatraju se korištenje zgrada, prometnih sredstava, povoljnije kamate pri odobravanju kredita i druge pogodnosti prema članku 14. stavak 3. navedenoga Zakona, a koje davatelji tih primitaka daju fizičkim osobama koje nisu njihovi radnici i osobe koje ostvaruju primitke iz članka 14. toga Zakona. Izdacima se temeljno smatraju uplaćeni doprinosi za obvezna osiguranja iz primitaka, prema posebnim propisima. Člankom 44. stavak 18. Pravilnika o porezu na dohodak propisano je da se primici koje ostvaruju radnici tuzemnog društva realizacijom prava iz opcijskog govora sklopljenog s povezanim društvom u tuzemstvu i u inozemstvu, smatraju primitkom po osnovi kojega se utvrđuje drugi dohodak.
U skladu s člankom 44. stavak 7. Pravilnika vrijednost primitaka u naravi od kojih se utvrđuje i oporezuje drugi dohodak, utvrđuje se u skladu sa člankom 16. toga Pravilnika odnosno prema tržišnoj vrijednosti tih primitaka koja je važeća u mjestu davanja (s uključenim porezom na dodanu vrijednost).
Obzirom da je člankom 16. stavak 3. točka 9. Pravilnika o porezu na dohodak propisano da se pri davanju dionica vrijednost primitka utvrđuje na nominalnu vrijednost dionica ili na tržišnu vrijednost ako je veća od nominalne, a da se razlika u cijeni između prodajne odnosno nominalne i tržišne cijene dionica koje isplatitelj daje fizičkim osobama smatra primitkom u naravi, te obzirom da utvrđivanje vrijednosti primitka u naravi po osnovi realizacije prava iz opcije, a od kojega se utvrđuje drugi dohodak fizičkih osoba nije propisan, mišljenja smo da se u tom slučaju vrijednost toga primitka utvrđuje u trenutku realizacije prava iz opcije (kupnje dionica prema odredbama opcijskog ugovora ili prodaje prava iz opcije) i to kao razlika između više tržišne odnosno nominalne vrijednosti dionica i naknade koju je fizička osoba obvezna platiti u skladu sa odredbama opcijskog ugovora.
Člankom 16. stavak 4. Pravilnika o porezu na dohodak propisano je da se radi obračunavanja i plaćanja poreza na dohodak sukladno Zakonu, pri obračunavanju i plaćanju predujma poreza na dohodak tržišna vrijednost odnosno vrijednost primitka u naravi uvećava za doprinose za obvezna osiguranja iz primitka, porez na dohodak i prirez porezu na dohodak.
U skladu sa navedenom odredbom Pravilnika o porezu na dohodak tržišna vrijednost primitaka u naravi (s uključenim porezom na dodanu vrijednost) smatra se uvijek neto primitkom fizičke osobe, koji treba uvećati za porez na dohodak, prirez porezu na dohodak i doprinose za obvezna mirovinska osiguranja iz primitka, ako su posebnim zakonom propisani.
Člankom 16. stavak 2. Pravilnika o porezu na dohodak propisano je da ako su primici u naravi odobreni radniku odnosno fizičkoj osobi uz plaćanje naknade koja je niža od njihove tržišne vrijednosti, poslodavac i isplatitelj primitka, mora utvrditi razliku između tržišne cijene i naknade koju je radnik odnosno fizička osoba platila i tako utvrđena razlika smatra se primitkom od nesamostalnog rada odnosno primitkom od kojega se utvrđuje drugi dohodak.
Zbog navedenih odredbi propisa o porezu na dohodak primitak u naravi utvrđen u vrijednosti koja predstavlja razliku između njegove tržišne vrijednosti (uvećan za porez na dodanu vrijednost) i naknade koju je fizička osoba platila po toj osnovi, uvećava se za doprinose za obvezna osiguranja iz primitka, porez na dohodak i prirez porezu na dohodak, a u skladu s člankom 16. stavak 4. Pravilnika o porezu na dohodak, pa i u slučaju ako se utvrđuje drugi dohodak po osnovi realizacije prava iz opcijskog ugovora koji je sklopljen sa povezanim društvom u inozemstvu.
Obzirom da je člankom 48. stavak 3. Zakona o porezu na dohodak propisano da predujam poreza na dohodak od drugog dohotka obračunava i uplaćuje sam porezni obveznik u roku od osam dana, kao porez po odbitku – od drugog dohotka, a primjenom porezne stope 25%, ako je dohodak ostvario izravno u inozemstvu bez posredovanja tuzemnog isplatitelja, to i od drugog dohotka koji je fizička osoba ostvarila realizacijom prava iz opcijskog ugovora sklopljenim sa društvom u inozemstvu, predujam poreza na dohodak utvrđuje sama fizička osoba kao obveznik poreza na dohodak.
Po isteku poreznog razdoblja fizičke osobe su, zbog ostvarenog inozemnog dohotka, obvezne podnijeti prijavu poreza na dohodak, a konačni porez na dohodak se utvrđuje od ukupno ostvarenog dohotka u poreznom razdoblju za koji se podnosi godišnja porezna prijava odnosno od ukupne porezne osnovice primjenom poreznih stopa od 15, 25, 35 i 45%. Navedeno znači da se iz ukupnog dohotka ne utvrđuje posebno godišnja porezna opterećenja prema propisanim izvorima dohotka, niti je pri konačnom utvrđivanju godišnjeg poreza to moguće.
