Optika X., majstorska radnja za očnu optiku, je obrt koji obavlja optičarsku djelatnost proizvodnje i popravka naočala te trgovine na malo naočalama i optičkim proizvodima. Od 2006. godine obrt je obveznik poreza na dobit i vodi poslovne knjige prema propisima o računovodstvu. U vlasništvu obrta nalazi se više nekretnina koje služe za obavljanje djelatnosti. Vlasnik obrta je ujedno i jedini član društva Optika X. d.o.o. koje obavlja istu djelatnost kao i obrt, stoga vlasnik obrta namjerava prenijeti djelatnost i imovinu obrta u društvu odnosno pripojiti obrt društvu.
Postavlja se upit da li se navedeno pripajanje može provesti u skladu s odredbama članaka 19. i 20. Zakona o porezu na dobit, te koji je porezni tretman nekretnina koje se nalaze u imovini obrta, a predmet su pripajanja trgovačkom društvu. Naime, kako se u praksi trgovačkog suda, prema navodima iz upita, ne dozvoljava prijenos cjelokupne djelatnosti obrta na društvo već samo imovine kao povećanje temeljnog kapitala, postavlja se upit koji je porezni tretman imovine koja se pri pripajanju unosi u temeljni kapital, a koji ako se unosi u neupisani kapital društva sukladno člancima 9. i 10. Pravilnika o porezu na dobit.
Temeljem navedenog, u nastavku odgovaramo.
Zakon o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04., 90/05. i 57/06.; u daljnjem tekstu: Zakon) u članku 5. stavku 1. propisuje da je porezna osnovica dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama Zakona.
Zakon u člancima 19. i 20. uređuje statusne promjene obveznika poreza na dobit odnosno spajanje, pripajanje i podjelu trgovačkih društava. Zakon o trgovačkim društvima (Nar. nov., br. 111/93. do 146/08.) uređuje postupanje, radnje i rokove u svezi statusnih promjena društava. Zakon ne ograničava mogućnost prijenosa djelatnosti obrta na trgovačko društvo, a ovisno o načinu na koji se to učini utvrđuju se možebitne posljedice takvog poslovnog događaja. Budući da je obrtnik obveznik poreza na dobit, te vodi poslovne knjige prema propisima o računovodstvu, pri unosu obrta u društvo treba postupiti kao pri pripajanju jednog društva drugom društvu.
U članku 20. Zakona propisano je da, ako pri spajanju, pripajanju ili podjeli prema članku 19. Zakona postoji kontinuitet u oporezivanju, smatra se da porezni obveznik nastavlja djelatnost, te nema utjecaja na oporezivanje. Kontinuitet u oporezivanju postoji ako pri prijenosu na društvo preuzimatelja ne dolazi do promjena u procjeni predmeta imovine i obveza. To znači da se bilančne pozicije prenose prema knjigovodstvenoj vrijednosti.
Prema navedenom, ulaganje (unos) djelatnosti obrta, koji obuhvaća imovinu, kapital i obveze (gospodarsku cjelinu), prema knjigovodstvenim vrijednostima, predstavlja nastavak djelatnosti i smatra se da postoji kontinuitet u oporezivanju, što znači da takovo pripajanje nema utjecaja na oporezivanje porezom na dobit.
Činjenica da se unosom obrta u društvo neće povećati temeljeni kapital društva nije presudna za oporezivanje, ako su ispunjeni uvjeti propisani u člancima 9. i 10. Pravilnika o porezu na dobit (Nar. nov., br. 95/05.,133/07. i 156/08.; u daljnjem tekstu: Pravilnik).
U članku 9. stavku 2. Pravilnika, propisano je da se ulaganja dioničara ili članova društva u neupisani kapital društva ne smatra oporezivim prihodom, pod uvjetima propisanima u članku 10. Pravilnika.
Člankom 10. Pravilnika, propisano je, između ostalog, da se pod ulaganjem dioničara ili člana društva u neupisani kapital društva, razumijeva ulaganje u novcu, stvarima i pravima predanim društvu na raspolaganje u poslovne svrhe, a koja ne potječu od obavljanja djelatnosti društva. O ulaganju mora postojati društveni ugovor ili druga pisana isprava. Ako se ulaganje člana društva ili dioničara ne registrira kao povećanje temeljnoga kapitala, bitno je da ulaganje osigura status imovine društva. Smatra se da je ulaganje steklo status imovine društva ako na temelju takova ulaganja ne postoji ni sadašnja ni buduća obveza društva, te da društvo imovinu posjeduje i s njom neograničeno raspolaže. Neograničeno raspolaganje imovinom podrazumijeva da se na društvo prenosi pravo činjeničnog (faktičkog) vlasništva, odnosno pravo gospodarske pripadnosti dobra društvu, sukladno odredbi članka 34. Općeg poreznog zakona (Nar. nov., br. 147/08.).
Člankom 33. stavkom 1. Zakona propisano je da se porezna osnovica utvrđuje na temelju podataka evidentiranih u poslovnim knjigama koje se vode u skladu s propisima o računovodstvu i financijskim izvješćima koja se sastavljaju na temelju tih propisa (bilanca, račun dobiti i gubitka), ako Zakon ne određuje drukčije. Temeljem navedene odredbe, a sukladno članku 13. Zakona o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07.), porezni obveznici dužni su sastavljati i prezentirati godišnje financijske izvještaje primjenom Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (HSFI) ili Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (MSFI) odnosno Međunarodnim računovodstvenim standardom (MRS).
Pravilnik propisuje u članku 9. stavku 1. da se prihodima razdoblja za koje se utvrđuje porez (porezno razdoblje), sukladno članku 5. stavak 1. Zakona, smatraju bruto povećanja gospodarstvenih koristi za isporučena dobra, obavljene usluge i po drugim osnovama u obliku priljeva ili povećanja imovine ili smanjenja obveza što ima za posljedicu povećanje kapitala do kraja toga razdoblja. Povećanjem kapitala smatraju se i sva izravna povećanja dobiti i svih oblika kapitala osim revalorizacijskih pričuva. S revalorizacijskim pričuvama izjednačavaju se i odgovarajuće pričuve za vrijednosna usklađenja financijske imovine, utvrđene po posebnim propisima.
Međunarodni računovodstveni standard 18 (Nar. nov., br. 140/06., 30/08., 130/08. i 137/08.) definira u točci 7., između ostalog, da je prihod bruto priljev ekonomskih koristi tijekom razdoblja koji proizlazi iz redovnih aktivnosti subjekta, kada ti priljevi imaju za posljedicu povećanje glavnice, osim povećanja glavnice koja se odnosi na unose sudionika u glavnici.
Hrvatski standard financijskog izvještavanja 15 (Nar. nov., br. 30/08. i 9/09.) definira u točci 15.3. da je prihod povećanje ekonomskih koristi tijekom obračunskog razdoblja u obliku priljeva ili povećanja imovine ili smanjenja obveza, kada ti priljevi imaju za posljedicu povećanje kapitala, osim povećanja kapitala koje se odnosi na unose od strane sudionika u kapitalu.
Povećanje temeljnog kapitala koje se registrira kod trgovačkog suda i to unosom imovine, ne smatra se prihodom sukladno navedenim odredbama.
Zakon o porezu na promet nekretnina (Nar. nov., br. 69/97. do 153/02.) u članku 12. stavku 1. propisuju da kada se nekretnine unose u trgovačko društvo kao osnivački ulog ili povećanje temeljnog kapitala u skladu sa Zakonom o trgovačkim društvima ne plaća se porez na promet nekretnina.
Zakon o porezu na promet nekretnina u članku 12. stavku 2. propisuje da se porez na promet nekretnina ne plaća kada se nekretnine stječu u postupku pripajanja i spajanja trgovačkih društava u smislu Zakona o trgovačkim društvima, te u postupku razdvajanja trgovačkog društva u više trgovačkih društava. Člankom 2. stavcima 1. i 2. Zakona o trgovačkim društvima propisano je da je trgovačko društvo pravna osoba čiji su osnivanje i ustroj određeni navedenim Zakonom. Trgovačka društva jesu javno trgovačko društvo, komanditno društvo, dioničko društvo, društvo s ograničenom odgovornošću i gospodarsko interesno udruženje. Prema navedenim odredbama Zakona o porezu na promet nekretnina i Zakona o trgovačkim društvima proizlazi da se propisano porezno oslobođenje primjenjuje u slučajevima kada se nekretnine unose u trgovačko društvo, pod kojim se podrazumijeva trgovačko društvo u smislu odredbi Zakona o trgovačkim društvima.
Kako obrt, u smislu Zakona o trgovačkim društvima, nije trgovačko društvo, to proizlazi da nema osnova za primjenu poreznog oslobođenja iz članka 12. stavka 2. Zakona o porezu na promet nekretnina u slučaju kada se nekretnina obrtnika unosi u trgovačko društvo.
