Zbog učestalih upita o načinu utvrđivanja dohotka od kapitala po osnovi kapitalnih dobitaka koje fizičke osobe ostvaruju trgovanjem kriptovalutama, u nastavku dajemo slijedeću uputu:
Dohodak od kapitala po osnovi kapitalnih dobitaka u Zakonu o porezu na dohodak (Narodne novine, broj 115/16; dalje u tekstu: Zakon) uređen je člankom 67. Prema tom članku dohodak od kapitala po osnovi kapitalnih dobitaka utvrđuje se kao razlika između ugovorene prodajne cijene, odnosno primitka utvrđenog prema tržišnoj vrijednosti financijske imovine koja se otuđuje i nabavne vrijednosti te imovine. Primicima po toj osnovi smatraju se primici od otuđenja financijskih instrumenata i strukturiranih proizvoda, odnosno između ostalog i primici od instrumenata tržišta novca. Kapitalni dobitak je razlika između vrijednosti koju je porezni obveznik uložio na početku trgovanja i koju je zaradio pri dospijeću ili prodaji te financijske imovine.
Trgovanje bitcoinima smatra se financijskom transakcijom, sukladno presudi Suda EU-a u predmetu C-264/14, od 22. listopada 2015. te se slijedom prethodno navedenog, na dohodak ostvaren po osnovi trgovanja bitcoinima, kao i svim ostalim kriptovalutama, plaća porez na dohodak po osnovi kapitalnih dobitaka, budući se radi o dobitku po osnovi kupoprodaje te kripto, odnosno virtualne valute, što je ekvivalent instrumentima tržišta novca. Porez se plaća na razliku između nabavne i prodajne cijene umanjenoj za možebitne troškove trgovanja.
Nadalje, člankom 70. Zakona propisan je način utvrđivanja i plaćanja poreza na dohodak od kapitala te je porezni obveznik – imatelj financijske imovine sam obvezan porez na dohodak od kapitala po osnovi kapitalnih dobitaka, obračunati, obustaviti i uplatiti do posljednjeg dana mjeseca veljače tekuće godine za sve kapitalne dobitke ostvarene u prethodnoj godini, umanjene za ostvarene kapitalne gubitke. Porez se plaća po stopi od 12%, a koji se potom uvećava za prirez koji propišu općine i gradovi. Porez plaćen po osnovi kapitalnih dobitaka smatrat će se konačnim, što znači da se neće uzeti u obzir u godišnjem obračunu poreza na dohodak i da porezni obveznik po toj osnovi neće morati podnijeti godišnju poreznu prijavu, ali ni moći ostvariti povrat, kao ni veću razliku za uplatu.
Što se tiče izvješćivanja i podnošenja propisanih obrazaca Poreznoj upravi, prema članku 78. i 79. Pravilnika o porezu na dohodak (Narodne novine, broj 10/17 i 128/17; dalje u tekstu: Pravilnik), porezni obveznici – imatelji financijske imovine obvezni su dostaviti izvješće JOPPD Poreznoj upravi prema svom prebivalištu ili uobičajenom boravištu do kraja veljače tekuće godine za prethodnu godinu, s danom i oznakom izvješća dana 31. prosinca prethodne godine, u kojem iskazuju ukupno ostvarene kapitalne dobitke u prethodnoj godini umanjene za ostvarene kapitalne gubitke te za pripadajuće troškove koji su naplaćeni na teret poreznog obveznika.
Porezni obveznik koji ostvari dohodak od kapitala izravno iz inozemstva obvezan je, sukladno članku 87. Zakona, radi osiguranja podataka potrebnih za utvrđivanje poreza, ispostavi Porezne uprave nadležnoj prema njegovu prebivalištu ili uobičajenom boravištu podnijeti prijavu radi upisa u registar obveznika poreza na dohodak na Obrascu RPO.
Važno je napomenuti da se sukladno članku 94. stavku 3. Zakona, kapitalni dobici oporezuju samo ako je financijska imovina stečena od 1. siječnja 2016. nadalje (i naravno otuđena u roku od 2 godine od dana nabave).
U nastavku odgovori na dodatna pitanja i komentare poreznih obveznika:
1. Kako izračunati vrijednost u slučaju da se ne radi o konkretnoj obavljenoj transakciji, odnosno kada se primjerice bitcoin ne prodaje za kune, nego se pretvara u druge kriptovalute ili kada se otpisuje, jer je izgubljena lozinka, ukraden e-novčanik i sl.?
Kod zamjene jedne kriptovalute za drugu ne utvrđuje se dohodak od kapitala, budući da se prema članku 67. stavku 4. točki 2. Zakona otuđenjem ne smatra zamjena vrijednosnih papira s istovrsnim papirima istog izdavatelja pri čemu se ne mijenjaju odnosi među članovima i kapital izdavatelja, kao i zamjena vrijednosnih papira ili udjela u kapitalu trgovačkih društava, odnosno financijskih instrumenata drugim ili drugima vrijednosnim papirima, odnosno financijskim instrumentima te stjecanja vrijednosnih papira, odnosno financijskih instrumenata u slučajevima statusnih promjena pri čemu u svim slučajevima nema novčanog tijeka i pod uvjetom da je osiguran slijed stjecanja financijske imovine. Slijedom navedenog, budući da nema novčanog tijeka, odnosno nije došlo do zamjene kriptovalute za neku od valuta koje su priznate kao zakonsko sredstvo plaćanja, odnosno za koje Hrvatska narodna banka vodi službeni tečaj (tzv. fiat valute), ne utvrđuje se kapitalni dobitak, već se isti utvrđuje tek nakon zamjene kriptovalute za neku od valuta koje su priznate kao zakonsko sredstvo plaćanja (kune, euro, dolari…).
U iznimnim slučajevima, ako se ne može povratiti uložena vrijednost (zbog gubitka lozinke, krađe lozinke i sredstava na e-novčaniku, prevare i sl.) može se po toj osnovi utvrditi kapitalni gubitak.
2. Kako izračunati vrijednost bitcoina kada ne postoji centralna banka i tečaj znatno varira te postoje konstantne razlike u tečaju?
Svaka kupnja i prodaja kriptovalute mora biti dokumentirana vjerodostojnim ispravama (primjerice potvrdom on-line platforme (decentralizirane burze, on-line trgovci i sl.) ili potvrdom mjenjačnice preko koje je izvršena kupnja/prodaja kriptovalute i sl.) te se nabavljena i prodana vrijednost utvrđuju prema tim ispravama. U iznimnim slučajevima, ako se iz vjerodostojnih isprava ne može utvrditi vrijednost bitcoina, odnosno bilo koje druge kriptovalute, tržišna vrijednost se može utvrditi prema prosječnoj vrijednosti pojedine kriptovalute u odnosu na neku od fiat valuta na dan kupnje/prodaje prema podacima o trgovanju s nekih od najvećih burzi kriptovaluta, poput OKEx-a, Binance-a, Geminija, Krakena, GDAX-a, Coinbase-a i dr.
3. Postoji problem vođenja evidencije prema FIFO metodi, osobito za male transakcije i osobito za one porezne obveznike koji intenzivnije koriste bitcoin kao sredstvo plaćanja.
Kako bi se točno mogla utvrditi vrijednost ostvarenog kapitalnog dobitka i shodno tome pravilno obračunati porez na dohodak, porezni obveznik mora voditi evidenciju o svakoj kupljenoj i prodanoj financijskoj imovini, kako je to propisano člankom 70. stavkom 5. Zakona (prema metodi uzastopnih cijena ili FIFO metodi). Iznimno ako je u jednom danu izvršeno više manjih transakcija iste imovine, tada se može voditi zbirni podatak za taj dan.
4. Postoji problem dokazivanja toka novca, primjerice ako se bitcoin kupuje direktno od druge fizičke osobe ili stječe tzv. rudarenjem te u oba slučaja ne postoji račun niti druga pismena evidencija, a i postoji problem ako je transakcija napravljena preko servisa koji više ne postoje.
U slučaju kupnje kriptovalute direktno od druge fizičke osobe isto mora biti dokumentirano ugovorom ili drugim vjerodostojnim dokumentom u kojem moraju osobito biti istaknuti slijedeći podaci: osobni podaci kupca i prodavatelja, predmet kupnje/prodaje, datum kupnje/prodaje, iznos i cijena te broj jedinica koji se kupuje/prodaje i način plaćanja. Primjerice ulagatelji mogu koristiti web-mjesta kao što su LocalBitcoins gdje mogu naći kupca u svojoj blizini i kupiti bitcoin od njega gotovinom, ali u tom slučaju, kako kupac, tako i prodavatelj, moraju sačuvati potvrdu o obavljenoj kupoprodaji.
„Rudarenje“ je zapravo potvrđivanje i zapisivanje transakcija u glavnu knjigu (eng. General ledger), a kao nagradu „rudar“ dobije određeni iznos bitcoina. U ovom slučaju govorimo o dvije vrste dohotka, najprije, dohodak koji „rudar“ ostvari za svoj rad smatra se drugim dohotkom iz članka 39. Zakona. Ako navedene bitcoine (odnosno bilo koju kriptovalutu) porezni obveznik koristi dalje za špekulativno trgovanje (na burzama, preko on-line trgovaca i sl.) i po toj osnovi ostvari dobitak kod zamjene navedene kriptovalute za neku od službenih fiat valuta, po toj osnovi utvrđuje se dohodak od kapitala i to kao razlika između nabavne vrijednosti (prosječna tržišna vrijednost kriptovalute na dan stjecanja prema podacima burze preko koje trguje, odnosno prema prosječnoj vrijednosti pojedine kriptovalute u odnosu na neku od fiat valuta na dan kupnje/prodaje prema podacima o trgovanju s nekih od najvećih burzi kriptovaluta) i prodajne vrijednosti.
Međutim, potrebno je napomenuti i da ako porezni obveznik „rudarenje“ obavlja kontinuirano i s namjerom stjecanja dohotka u dužem vremenskom razdoblju te mu je to „osnovno zanimanje“, po toj osnovi obvezan je registrirati samostalnu djelatnost i dohodak utvrditi sukladno člancima 30. do 35. Zakona (a može to učiniti i dobrovoljno ako samo povremeno ostvaruje dohodak po toj osnovi).
Slično „rudarenju“, ako fizička osoba stekne određeni iznos kriptovaluta za određenu protučinidbu, primjerice, gledanje oglasa, ispunjavanje anketa, promociju određenih proizvoda na vlastitoj web-stranici ili drugim načinima oglašavanja, po toj osnovi utvrđuje se drugi dohodak ili dohodak od samostalne djelatnosti kako je prethodno navedeno.
U svim prethodno navedenim slučajevima transakciju je potrebno dokazati vjerodostojnom dokumentacijom (ugovorom, odlukom, potvrdom, ispisom prometa na e-novčaniku, odnosno digitalnom novčaniku preko kojeg je izvršena trgovina kriptovaluta, ispisom prometa po kreditnoj ili debitnoj kartici pomoću koje je izvršena kupnja kriptovaluta, odnosno izvršena isplata od prodaje kriptovaluta i sl.).
Nadalje, ako fizička osoba stekne bitcoine,odnosno bilo koju drugu kriptovalutu prodajom svoje osobne imovine, primitak koji pri tome ostvari je neoporeziv sukladno članku 8. stavku 2. točki 4. Zakona i navedena transakcija može se naplatiti u bitcoinima, odnosno bilo kojoj drugoj kriptovaluti ili gotovu novcu, sukladno članku 92. stavku 3. Pravilnika.
Nadalje, ako fizička osoba stekne bitcoine,odnosno bilo koju drugu kriptovalutu putem donacija (primjerice ako fizička osoba upravlja bilo kakvim slobodnim web sadržajem kao što su blog ili jednostavne web aplikacije i stavi svoj javni ključ na stranicu i zamoli za donacije u bitcoinima) isto se smatra neoporezivim primitkom ako su zadovoljeni uvjeti iz članka 8. stavka 2. točke 3. Zakona i članka 4. stavka 5. Pravilnika (ako se vjerodostojnim ispravama može dokazati da su sredstva darovana od fizičkih osoba koje ne obavljaju samostalnu djelatnost iz članka 29. Zakona i ako se darovi daju iz primitaka od kojih je plaćen porez na dohodak ili iz primitaka koji se ne smatraju dohotkom te ako ta fizička osoba-daroprimatelj ne obavlja samostalnu djelatnost iz članka 29. Zakona; i naravno ako nema protučinidbe za primljene donacije). U protivnom, na navedene primitke je sam porezni obveznik obvezan obračunati i uplatiti predujam poreza na dohodak po osnovi drugog dohotka te doprinose za mirovinsko osiguranje, odnosno dohodak od samostalne djelatnosti ako obavlja samostalnu djelatnost.
5. Kod kriptovaluta stečenih darovanjem, smatra li se kapitalnim dobitkom razlika između vrijednosti koja je poklonjena i vrijednosti koja je zarađena prilikom prodaje te financijske imovine?
Prema članku 67. stavku 9. Zakona ako se financijska imovina stečena darovanjem otuđi u roku od dvije godine od dana nabave darovatelja, otuđitelju (daroprimatelju) utvrđuje se dohodak od kapitala na način iz stavka 1. toga članka Zakona, te se u tome slučaju danom nabave financijske imovine za otuđitelja (daroprimatelja) smatra dan nabave pravnog prednika (darovatelja).
Slijedom navedenog, kapitalni dobitak utvrđuje se kao razlika između ugovorene prodajne cijene, odnosno primitka utvrđenog prema tržišnoj vrijednosti financijske imovine koja se otuđuje i nabavne vrijednosti. Pri tome, nabavna vrijednost bi trebala biti vrijednost utvrđena na dan nabave darovatelja. Iznimno, ako se ne zna dan nabave darovatelja, kao ni vrijednost kriptovalute na dan nabave darovatelja, a niti se isto može dokazati vjerodostojnom dokumentacijom, dan nabave, kao i nabavna vrijednost računa se prema tržišnoj vrijednosti stečenih kriptovaluta na dan darovanja.
6. Koja dokumentacija je potrebna kako bi dokazali da su kriptovalute poklonjene?
Ugovor o darovanju, potvrda o uplati ili bilo koji drugi ekvivalentni dokument iz kojeg se nedvojbeno mogu utvrditi barem slijedeći podaci: osobni podaci darovatelja i daroprimatelja, datum darovanja, datum stjecanja od strane darovatelja te vrijednost financijske imovine na dan stjecanja od strane darovatelja, vrijednost (broj jedinica i tržišna vrijednost) koja se daruje, potpis i dr.
7. Koja dokumentacija je potrebna za dokazivanje da se isplaćena sredstva ne odnose na ulaganje koje nije otuđeno u roku od dvije godine od dana nabave?
Vjerodostojna dokumentacija detaljnije je objašnjena pod točkama 2. i 4. ovog teksta.
8. Ako su kriptovalute stečene darovanjem od srodnika u prvoj liniji, je li potrebno podnijeti poreznu prijavu?
Ako fizička osoba stekne kriptovalute darovanjem isto se smatra neoporezivim primitkom ako su zadovoljeni uvjeti iz članka 8. stavka 2. točke 3. Zakona i članka 4. stavka 5. Pravilnika (ako se vjerodostojnim ispravama može dokazati da su kriptovalute darovane od fizičkih osoba koje ne obavljaju samostalnu djelatnost iz članka 29. Zakona i ako se darovi daju iz primitaka od kojih je plaćen porez na dohodak ili iz primitaka koji se ne smatraju dohotkom te ako ta fizička osoba-daroprimatelj ne obavlja samostalnu djelatnost iz članka 29. Zakona; i naravno ako nema protučinidbe za primljena darovanja). U protivnom, na navedene primitke je sam porezni obveznik-daroprimatelj obvezan obračunati i uplatiti predujam poreza na dohodak po osnovi drugog dohotka te doprinose za mirovinsko osiguranje, odnosno dohodak od samostalne djelatnosti ako obavlja samostalnu djelatnost i darovanje je vezano uz njegovu samostalnu djelatnost.
Ako se darovanje smatra neoporezivim primitkom, tada nije potrebno podnositi godišnju poreznu prijavu, a niti Obrazac JOPPD, ali je daroprimatelj obvezan voditi evidenciju i na taj način stečene financijske imovine, a radi pravilnog obračuna poreza na dohodak od kapitala, odnosno utvrđivanja porezne obveze kod eventualne prodaje darovane financijske imovine, potrebno je čuvati dokument o stjecanju financijske imovine od strane darovatelja.
Ako se darovanje smatra drugim dohotkom, tada je daroprimatelj obvezan o tome izvijestiti Poreznu upravu putem JOPPD obrasca u roku od 30 dana od dana naplate primitka i nije obvezan podnijeti godišnju poreznu prijavu.
Ako daroprimatelj obavlja samostalnu djelatnost i darovanje je vezano uz njegovu samostalnu djelatnost, tada se darovane kriptovalute smatraju primitkom od kojih se utvrđuje dohodak od samostalne djelatnosti i po toj je osnovi daroprimatelj obvezan podnijeti godišnju poreznu prijavu.
9. Kako treba ispuniti JOPPD obrazac, odnosno u koju kategoriju spadaju kriptovalute?
Kapitalni dobitak po osnovi trgovanja kriptovalutama spada u kategoriju dohotka od kapitala te se u nastavku daje primjer ispunjavanja JOPPD obrasca:
Primjer: Porezni obveznik Ivo Ivić, OIB: 11111111111, iz Zagreba, Ilica 1, ostvario je u 2017. kapitalni dobitak po osnovi trgovine bitcoinom u iznosu 255.920,80 USD, odnosno 1.922.898,80 kn. Porezni obveznik je vodio evidenciju kupnje i prodaje financijske imovine po metodi FIFO:
Porezni obveznik je dužan do 28.2.2018. nadležnoj ispostavi Porezne uprave prema svom prebivalištu/uobičajenom boravištu podnijeti Obrazac JOPPD za ostvareni kapitalni dobitak, u kojem će iskazati slijedeće podatke:
Klikom na tablicu možete dobiti veću sliku.
10. Koji je rok za prijavu poreza, odnosno treba li se ispuniti obrazac odmah čim novac od prodanih kriptovaluta sjedne na račun?
Porezni obveznici za ostvareni dohodak od kapitala po osnovi kapitalnih dobitaka nadležnoj ispostavi Porezne uprave prema svom prebivalištu/uobičajenom boravištu podnose zbirno godišnje izvješće za sve kapitalne dobitke ostvarene u tijeku jednog poreznog razdoblja (kalendarske godine) na Obrascu JOPPD, najkasnije do kraja veljače tekuće godine za primitke ostvarene u prethodnoj godini.
11. Kako se oporezuje zamjena kriptovaluta? Primjerice nakon kupnje bitcoina, zamijene se za ethereume i naknadno prodaju. Plaća li se porez na cijelu cijenu ethereuma ili na razliku kupljene i prodajne cijene?
U točki 1. ovog teksta je pojašnjeno da se ne oporezuje zamjena kriptovaluta. Porez na dohodak plaća se na kapitalni dobitak, koji, pojednostavljeno rečeno, predstavlja razliku između uloženog i povrata na uloženo. Kod zamjene kriptovalute, kapitalni dobitak se utvrđuje kao razlika između nabavne vrijednosti prilikom zamjene neke od fiat valuta za kriptovalutu i prodajne vrijednosti kod zamjene kriptovalute za neku od fiat valuta.
Primjerice, porezni obveznik kupi 10 bitcoina po cijeni od 600,00 USD po jedinici (znači da je uložio ukupno 6.000,00 USD). Nakon nekog vremena zamijeni tih 10 jedinica bitcoina za 118 jedinica ethereuma. Za nekoliko mjeseci proda svih 118 jedinica ethereuma za 300,00 USD po jedinici te je ukupno ostvario 35.400,00 USD. To znači da je ostvario kapitalni dobitak od trgovanja kriptovalutama u iznosu 29.400,00 USD. U slučaju da porezni obveznik proda samo dio ethereuma (primjerice 50 jedinica), tada se kao nabavna vrijednost računa razmjerni dio vrijednosti bitcoina po kojoj je izvršio zamjenu kriptovaluta (u ovom slučaju to bi bila vrijednost za 4 bitcoina).
12. Plaća li se porez na dohodak na samo posjedovanje kriptovalute?
Ne. Kapitalni dobitak (ili gubitak) se utvrđuje samo nakon otuđenja te kriptovalute.
