Porezni obveznik, gosp. D. dostavio nam je upit u svezi tumačenja odredbi o oporezivanju dohotka od otuđenja nekretnina izgrađenih u vlastitoj režiji u roku kraćem od tri godine, radi, kako navodi prema vlastitom saznanju, nejednakog postupanja u različitim Ispostavama Porezne uprave. Naime, poreznog obveznika posebno zanima što je nabavna vrijednost nekretnine u slučaju izgradnje u vlastitoj režiji, te dali ispostava Porezne uprave na području na kojem se predmetna nekretnina nalazi treba nabavnu vrijednost utvrditi prema tržišnoj vrijednosti nekretnine u trenutku nabave, te što se smatra trenutak nabave novoizgrađenog objekta (datum uporabne dozvole ili i datum diobe i etažiranja). Nadalje porezni obveznik postavio je i upit u svezi priznavanja primitka i izdataka pri utvrđivanju dohotka od imovine po osnovi otuđenja nekretnine, npr. ako se otuđuje samo jedan dio nekretnine (stan), a izdaci za gradnju cijele zgrade su puno veći od tog primitka. U nastavku odgovaramo:
Odredbom čl. 27. st. 5. Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 177/04., 73/08., 80/10. i 114/11.; dalje: Zakon) propisano je da se dohotkom od imovine i imovinskih prava smatra i dohodak koji porezni obveznik ostvari od otuđenja nekretnina i imovinskih prava. Otuđenjem se smatra prodaja, zamjena i drugi prijenos. Dohodak čini razlika između primitka utvrđenog prema tržišnoj vrijednosti nekretnine ili imovinskog prava koje se otuđuje i nabavne vrijednosti uvećane za rast proizvođačkih cijena industrijskih proizvoda. Troškovi otuđenja mogu se odbiti kao izdaci.
Prema st. 6. istog čl. dohodak od otuđenja nekretnine ne oporezuje se ako je nekretnina služila za stanovanje poreznom obvezniku ili uzdržavanim članovima njegove uže obitelji iz čl. 36. st. 7. Zakona, a i u slučaju ako je nekretnina ili imovinsko pravo otuđeno nakon tri godine od dana nabave.
Prema st. 8. istog članka ako je nekretnina koja se otuđuje stečena darovanjem i otuđena u roku od tri godine od dana njezine nabave od strane darovatelja, otuđitelju se utvrđuje dohodak od imovine i imovinskih para na način iz st. 5. istog članka. U slučaju stjecanja nekretnine darovanjem, danom nabave nekretnine smatra se dan nabave darovatelja, a nabavnu vrijednost čini tržišna vrijednost u trenutku nabave.
Prema st. 9. toga članka gubici od otuđenja nekretnina i imovinskih prava mogu se odbiti samo od dohotka od otuđenja nekretnina i imovinskih prava koji je ostvaren u istoj kalendarskoj godini. Prema čl. 40. st. 9. Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br.. 95/05., 96/06., 68/07., 146/08., 2/09., 9/09., 146/09., 123/10. i 137/11.; dalje: Pravilnik) pri utvrđivanju dohotka danom nabave nekretnine smatra se nadnevak kupoprodajnog ugovora, odnosno u slučaju izgradnje u vlastitoj režiji dan kad je izgrađena nekretnina osposobljena za upotrebu.
Prema čl. 28. Zakona ako pri utvrđivanju dohotka iz čl. 27. st. 1. Zakona, zakupnina, najamnina, primitak od imovinskih prava, te primitak od otuđenja nekretnina i imovinskih prava nije prijavljen ili nije prijavljen u tržišnom iznosu, dohodak će utvrditi Porezna uprava prema tržišnim cijenama u mjestu u kojem se nekretnina nalazi, mjestu u kojem se imovinsko pravo daje na korištenje, odnosno u mjestu u kojemu se imovinsko pravo otuđuje ili prema naputku o osnovama i mjerilima za utvrđivanje tržišnih cijena koje donosi ministar financija.
Prema čl. 82. st. 2. Općeg poreznog Zakona (Nar. nov., br. 147/08. i 18/11., dalje: OPZ), propisano je da će porezno tijelo procijeniti poreznu osnovicu ako porezni obveznik podatke za oporezivanje ne može dokazati vjerodostojnom dokumentacijom.
Prema čl. 56. st. 3. OPZ-a, vjerodostojnom ispravom smatra se isprava ona koja potpuno i istinito odražava nastali poslovni događaj, odnosno, iz koje se nedvosmisleno može utvrditi mjesto i vrijeme njezina sastavljanja i njezin materijalni sadržaj, što znači narav, vrijednost i vrijeme nastanka poslovne promjene.
Nadalje, prema čl. 12. st. 4. Zakona primici i izdaci utvrđuju se primjenom načela blagajne. Prema čl. 8. Pravilnika primicima se smatraju sva dobra (novac, stvari, usluge i prava) koja imaju novčanu vrijednost i koja porezni obveznik ostvari od rada, obavljanja djelatnosti, od imovine i imovinskih prava, od kapitala, od osiguranja i od drugih primitka propisanih Zakonom. Smatra se da su dobra, a time i primici naplaćeni kad porezni obveznik njima može raspolagati. U izdatke spadaju svi odljevi dobara s novčanom vrijednošću izvršeni radi ostvarivanja ili osiguranja primitaka. Smatra se da je došlo do odljeva dobara, a time i do nastanka izdatka kad porezni obveznik njima više ne može raspolagati. Primici i izdaci od poslovnih događaja utvrđuju se tek nakon primljenih uplata odnosno obavljenih isplata (načelo blagajne). Ako priljevi, odnosno odljevi nisu obavljeni u novcu već u drugim dobrima, treba ih utvrđivati na način propisan za primitke i izdatke u novcu.
Slijedom navedenog razvidno je da se izdatkom pri utvrđivanju dohotka od otuđenja nekretnine smatra nabavna vrijednost uvećana za rast proizvođačkih cijena industrijskih proizvoda, te troškovi otuđenja. Također, ako je nekretnina izgrađena u vlastitoj režiji nabavnu vrijednost čini stvarni izdatak, odnosno cijena izgradnje prema vjerodostojnoj dokumentaciji, a ako nema isprava o nabavi nabavna vrijednost utvrđuje se procjenom, te se usklađuje sa rastom proizvođačkih cijena od trenutka kad je nastao izdatak do trenutka kad je ostvaren primitak po osnovi otuđenja te nekretnine. Također, ako se prodaje samo jedan stan, odnosno jedan dio novoizgrađene nekretnine, tada se u izdatke priznaje samo razmjerni dio ukupnih troškova izgradnje nekretnine. U slučaju izgradnje nekretnine u vlastitoj režiji dan nabave sukladno poreznim propisima smatra se dan kad je izgrađena nekretnina osposobljena za upotrebu, te za potrebe oporezivanja nije od važnosti drugi podatak – datum diobe, etažiranja i sl.
Napominjemo da službenici Porezne uprave moraju bez odgode utvrđivati poreznu obvezu postupajući sukladno zakonskim odredbama i posebnim propisima donesenim na temelju Zakona, pri čemu posebnu pažnju pri razrezu porezne obveze i izdavanja poreznih rješenja moraju usmjeriti i na rokove zastare za utvrđivanje porezne obveze i naplatu poreza. U svezi konkretnog upita o načinu oporezivanja dohotka od otuđenja imovine napominjemo i da je Središnji ured Porezne uprave od dana stupanja na snagu Zakona izdao nekoliko mišljenja, te su službenici dužni postupati i u skladu s tim mišljenjima.
