Društvo J. N. d.d. otvara predstavništvo u Beogradu, koje nema status pravne osobe. Predstavništvo predstavlja njihov zaposlenik s prebivalištem u Republici Hrvatskoj, a planiranim boravištem u Beogradu duljem od 183 dana, temeljem posebnog ugovora o radu i obavlja poslove po nalogu osnivača (istraživanje tržišta, prezentacija, sklapanje predugovora…). Sklopljena su dva ugovora o radu, jedan za plaću u Republici Hrvatskoj koja će se i isplaćivati u Republici Hrvatskoj i drugi za rad u Republici Srbiji koja će se u Republici Srbiji i isplaćivati. Postavljaju se sljedeća pitanja na koja u nastavku odgovaramo:
1. Da li se prema Ugovoru između Republike Hrvatske i Republike Srbije o socijalnom osiguranju zaposlenik tretira kao izaslani radnik (članak 7. stavak 1. Ugovora) ili kao osoba zaposlena u predstavništvu (članak 7. stavak 6. Ugovora), o čemu ovise i plaćanja doprinosa za obvezna osiguranja?
O tome hoće li zaposlenik tuzemnog poslodavca koji radi na poslovima u predstavništvu poslodavca u Republici Srbiji imati status izaslanog radnika ili neće, a sve vezano uz odredbe međudržavnog ugovora o socijalnom osiguranju što se primjenjuje između Republike Hrvatske i Republike Srbije, tumačenje treba tražiti od mjerodavnih zavoda odnosno Hrvatskog zavoda za mirovinsko osiguranje (HZMO) i Hrvatskog zavoda za zdravstveno osiguranje (HZZO).
Ovisno o prethodno utvrđeno statusu radnika u obveznim osiguranjima ovisi i način utvrđivanja mjesečne osnovice za obračun doprinosa sukladno odredbama Zakona o doprinosima za obvezna osiguranja (Nar. nov., br. 147/02. i 177/05. – dalje: Zakon o doprinosima) odnosno:
1.1. Radnik koji ima status izaslanog radnika
Ako se, sukladno tumačenju HZMO i HZZO, za osobu iz ovog predmeta, uredi status izaslanog radnika tada se, pri utvrđivanju obveze doprinosa primjenjuje osnovica za obračun doprinosa propisana člankom 8. Zakona o doprinosima a to je »plaća koju bi izaslani radnik ostvario za iste odnosno za slične poslove u Republici Hrvatskoj prema kolektivnom ugovoru, pravilniku o radu, odnosno ugovoru o radu, uvećana za 20%«.
Međutim, kako se na dopisu poslodavca navodi i činjenica da su, u konkretnom slučaju, sklopljena dva ugovora o radu i to jedan za plaću u Republici Hrvatskoj koja će se u Republici Hrvatskoj i isplaćivati, a drugi za rad u Republici Srbiji koja će se i isplaćivati u Republici Srbiji, to se ima postupiti sukladno uputi Porezne uprave, Središnjeg ureda Klasa: 411-01/07-01/11 Ur.broj: 513-07-21-01/07-2 od 12. travnja 2007. odnosno prema plaći isplaćenoj u Republici Srbiji utvrditi mjesečnu osnovicu na način propisan člankom 8. Zakona o doprinosima a prema plaći isplaćenoj u Republici Hrvatskoj utvrditi mjesečnu osnovicu sukladno članku 5. Zakona o doprinosima.
U ovom se slučaju može primijeniti i odredba o najvišoj mjesečnoj osnovici za obračun doprinosa »iz osnovice« odnosno za obračun doprinosa za mirovinska osiguranja sukladno odredbi članka 3. točke 12. Zakona o doprinosima, te, ako bi ukupna mjesečna osnovica utvrđena prema člancima 5. i 8. Zakona o doprinosu bila viša od najviše mjesečne osnovice propisane za godinu na koju se plaća odnosno mjesečna osnovica odnosi, tada se doprinosi za mirovinska osiguranja za taj mjesec mogu obračunati i platiti samo do iznosa najviše mjesečne osnovice za obračun doprinosa.
1.2. Radnik nema status izaslanog radnika
Ako se, sukladno tumačenju HZMO i HZZO, za osobu iz ovog predmeta, ne uredi status izaslanog radnika tada se pri utvrđivanju obveze doprinosa primjenjuje osnovica za obračun doprinosa propisana člankom 5. Zakona o doprinosima a to je zbrojeni iznos plaća za rad u Republici Hrvatskoj i za rad u Republici Srbiji, bez obzira na to gdje će se plaće oporezivati, a pri utvrđivanju mjesečne osnovice isto se mogu primijeniti odredbe o najvišoj mjesečnoj osnovici za obračun doprinosa kako je to opisano pod 1.1.
2. Da li se zaposlenik prijavljuje kao fizička osoba s boravištem u Beogradu i da li time postaje rezident Republike Srbije?
Prijavljivanje boravišta u Republici Srbiji i ispunjenje uvjeta za status rezidenta (u poreznom smislu) Republike Srbije u potpunosti se definira propisima Republike Srbije. Ukoliko će obje države u jednom trenutku smatrati da je navedeni zaposlenik njihov porezni rezident, primijenit će se članak 4. Ugovora između Vlade Republike Hrvatske i Savezne Vlade Savezne Republike Jugoslavije o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja porezima na dohodak i na imovinu (Narodne novine – Međunarodni ugovori, broj 3/03; dalje u tekstu: UIDO) u kojem je propisano na koji se način rješava pitanje »dvostruke rezidentnosti«. U skladu s člankom 140. Ustava Republike Hrvatske, međunarodni ugovori koji su sklopljeni i potvrđeni u skladu s Ustavom i objavljeni, a koji su na snazi, čine dio unutarnjega pravnog poretka Republike Hrvatske, a po pravnoj su snazi iznad zakona. Navedena odredba sastavni je dio odredbe članka 4. stavka 3. Pravilnika o porezu na dohodak (Nar. nov., br. 95/05., 96/06. i 68/07.): »Pri utvrđivanju oporezivih dohodaka, odredbe ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i višestranih međudržavnih ugovora ili sporazuma imaju prednost pred odredbama tuzemnoga Zakona«.
3. Da li prema Ugovoru između Republike Hrvatske i Republike Srbije o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja (članak 15.) porez na dohodak pripada drugoj državi ugovornici – Republici Srbiji?
Na mjesto oporezivanja dohotka od nesamostalnog rada primjenjuju se odredbe članka 15. UIDO. Navedenim člankom propisano je da plaće i druga slična primanja, koje rezident države ugovornice ostvari nesamostalnim radom, oporezuju se samo u toj državi, osim ako je riječ o nesamostalnom radu u drugoj državi ugovornici. Ako se radi o takvom nesamostalnom radu, primanja koja se od toga ostvaruju mogu se oporezivati u toj drugoj državi. Neovisno o tim odredbama, primanja koja rezident države ugovornice ostvaruje od nesamostalnog rada u drugoj državi ugovornici oporezuju se samo u prvospomenutoj državi ako:
1) primatelj boravi u drugoj državi u razdoblju ili razdobljima koja ne traju duže od ukupno 183 dana u bilo kojem dvanaestomjesečnom razdoblju koje počinje ili završava u predmetnoj poreznoj ili kalendarskoj godini,
2) primanje isplati poslodavac koji nije rezident druge države ili se ono isplati u njegovo ime,
3) primanje ne tereti stalnu poslovnu jedinicu ili stalno sjedište koje poslodavac ima u toj drugoj državi.
Shodno navedenom, za nesamostalni rad koji se obavlja u Republici Srbiji pravo oporezivanja ima Republika Hrvatska u slučaju kada su kumulativno ispunjeni uvjeti iz članka 15. stavka 2. UIDO. U svim ostalim slučajevima pravo oporezivanja dohotka od nesamostalnog rada pripada Republici Srbiji kao državi u kojoj se rad obavlja. Porez plaćen u Srbiji priznat će se rezidentu Republike Hrvatske (utvrđuje se prema članku 4. citiranog Ugovora) kao odbitak od poreza na dohodak, prema članku 23. UIDO.
Primici od nesamostalnog rada koje porezni obveznik ostvaruje po osnovi radnog odnosa (temeljem ugovora o radu) za rad u Republici Hrvatskoj, oporezuju se sukladno članku 45. Zakona o porezu na dohodak.
