Podnositelj upita postavio je upit vezano za porezni tretman dohotka kojeg bračni drug, hrvatski porezni rezident, ostvaruje u Republici Austriji. Naime, podnositelj upita ističe da je bračni drug od rujna 2015. godine zaposlen u Republici Austriji te da kao porezni obveznik Republike Austrije plaća porez u Republici Austriji i da isti nema nikakve veze s Republikom Hrvatskom. Podnositelj upita navodi da će za dohodak ostvaren u 2016. godini doći do pojave dvostrukog oporezivanja te moli pojašnjenje vezano za porezni tretman dohotka od nesamostalnog rada koji je bračni drug ostvario u Republici Austriji te način izbjegavanja dvostrukog oporezivanja.
U nastavku odgovaramo:
U ovom slučaju, budući da hrvatski rezident ostvaruje dohodak od nesamostalnog rada u Republici Austriji potrebno je primijeniti Ugovor između Republike Hrvatske i Republike Austrije o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja porezima na dohodak i na imovinu (Narodne novine – Međunarodni ugovori broj 3/01), u daljnjem tekstu: Ugovor, koji čini dio unutarnjeg pravnog poretka Republike Hrvatske i po pravnoj je snazi iznad zakona te su njegove odredbe obvezujuće.
Člankom 4. stavkom 1. Ugovora propisano je da izraz rezident države ugovornice označava svaku osobu, koja prema zakonima te države, u njoj podliježe oporezivanju na temelju svoga prebivališta, boravišta, mjesta uprave, sjedišta ili nekoga drugog obilježja sličnoga značenja, i također uključuje tu državu, njezine pokrajine ili njezina tijela lokalne uprave i samouprave. Ovaj izraz, međutim, ne obuhvaća osobu koja u toj državi podliježe oporezivanju samo s dohotkom iz izvora u toj državi ili imovinom koja se nalazi u toj državi. Međutim, člankom 4. stavkom 2. Ugovora propisano je da ako je, prema odredbama članka 4. stavka 1. Ugovora, fizička osoba rezident obiju država ugovornica, onda se njezin status određuje na sljedeći način:
a) smatra se rezidentom samo one države u kojoj ima prebivalište, a ako ima prebivalište u objema državama, smatrat će se da je rezident samo one države s kojom ima uže osobne i gospodarske odnose (središte životnih interesa),
b) ako se ne može odrediti u kojoj državi ima središte životnih interesa ili ako ni u jednoj državi nema prebivalište, smatrat će se da je rezident samo one države u kojoj ima uobičajeno boravište,
c) ako osoba ima uobičajeno boravište u objema državama ili ga nema ni u jednoj od njih, smatrat će se da je rezident samo one države čiji je državljanin,
d) ako je osoba državljanin obiju država ili nije državljanin ni jedne od njih, nadležna tijela država ugovornica nastojat će riješiti pitanje dogovorno.
Člankom 15. stavkom 1. Ugovora propisano je da se u skladu s odredbama članaka 16., 18. i 19., plaće i slična primanja, koje rezident države ugovornice ostvaruje od nesamostalnog rada, oporezuju samo u toj državi, osim kada se radi o nesamostalnom radu u drugoj državi ugovornici. Ako se radi o takvom nesamostalnom radu, primanje koje se od toga ostvaruje može se oporezivati u toj drugoj državi. Nadalje, člankom 15. stavkom 2. Ugovora propisano je da se neovisno o odredbama stavka 1., primanje koje rezident države ugovornice ostvaruje od nesamostalnog rada u drugoj državi ugovornici oporezuje samo u prvospomenutoj državi ako:
a) primatelj boravi u drugoj državi u razdoblju ili razdobljima koja ukupno ne traju duže od 183 dana u dotičnoj kalendarskoj godini,
b) ako primanje isplati poslodavac koji nije rezident druge države ili se ona isplate u njegovo ime, i
c) ako primanje ne tereti stalnu poslovnu jedinicu ili stalno sjedište koja poslodavac ima u toj drugoj državi.
Člankom 23. stavkom 1. Ugovora propisano je da ako se radi o rezidentu Republike Hrvatske, dvostruko oporezivanje izbjegava se na način da kada rezident Hrvatske ostvari dohodak ili posjeduje imovinu koji, u skladu s odredbama ovog Ugovora, mogu biti oporezivani u Republici Austriji, Hrvatska će odobriti: a) kao odbitak od poreza na dohodak tog rezidenta iznos koji je jednak porezu na dohodak plaćen u Austriji, b) kao odbitak od poreza na imovinu tog rezidenta iznos koji je jednak porezu na imovinu plaćenu u Austriji. Takav odbitak, u oba slučaja, međutim, ne smije biti veći od onog dijela poreza na dohodak ili na imovinu koji je utvrđen prije odbitka, a koji se može, ovisno o slučaju, pripisati dohotku ili imovini koji su oporezivi u Austriji.
Člankom 94. stavkom 1. Zakona o porezu na dohodak (Narodne novine, broj 115/16) koji je stupio na snagu 1. siječnja 2017. godine, propisano je da će se dohodak ostvaren do dana stupanja na snagu toga Zakona oporezivati po propisima kojima je uređeno oporezivanje dohotka koji su do tada bili na snazi. Slijedom navedenog, pri oporezivanju dohotka za 2016. primjenjuju se odredbe Zakona o porezu na dohodak (Narodne novine, br. 177/04, 73/08, 80/10, 114/11, 22/12, 144/12, 120/13, 125/13, 148/13, 83/14, 143/14 i 136/15, u daljnjem tekstu: Zakon) te odredbe Pravilnika o porezu na dohodak (Narodne novine, broj 95/05, 96/06, 68/07, 146/08, 2/09, 9/09, 146/09, 123/10, 137/11, 61/12, 79/13, 160/13, 157/14 i 137/15, u daljnjem tekstu: Pravilnik) koji su bili na snazi do 31. prosinca 2016. godine.
Člankom 197. stavkom 1. Općeg poreznog zakona (Narodne novine, broj 115/16) koji je stupio na snagu 1. siječnja 2017. godine, propisano je da će se postupci pokrenuti do stupanja na snagu toga Zakona prema odredbama Općeg poreznog zakona (Narodne novine, br. 147/08, 18/11, 78/12, 136/12, 73/13, 26/15 i 44/16), osim postupaka pokrenutih na temelju glave VIII. i IX. Općeg poreznog zakona, dovršit prema odredbama toga Zakona.
Nadalje, člankom 3. Zakona koji je bio na snazi 2015. i 2016. godine bilo je propisano da je rezident fizička osoba koja u Republici Hrvatskoj ima prebivalište ili uobičajeno boravište odnosno fizička osoba koja u Republici Hrvatskoj nema prebivalište ni uobičajeno boravište, a zaposlena je u državnoj službi Republike Hrvatske i po toj osnovi prima plaću.
Člankom 38. Općeg poreznog zakona bilo je propisano da porezni obveznik ima prebivalište ondje gdje ima stan u vlasništvu ili posjedu neprekidno najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Boravak u stanu nije obvezan. Ako porezni obveznik u Republici Hrvatskoj ima u vlasništvu ili posjedu više stanova, prebivalište mjerodavno za oporezivanje utvrđuje se prema mjestu prebivališta obitelji, a za poreznog obveznika samca prema mjestu u kojem se pretežno zadržava ili prema mjestu iz kojeg je pretežno odlazi na rad ili obavljanje djelatnosti. Ako porezni obveznik ima prebivalište u tuzemstvu i inozemstvu, smatra se da ima prebivalište u tuzemstvu. Uobičajeno boravište u smislu toga Zakona ima porezni obveznik u onome mjestu u kojem se zadržava pod okolnostima na temelju kojih se može zaključiti da on u tom mjestu ili na tom području ne boravi samo privremeno. Uobičajenim boravištem u smislu toga Zakona smatra se stalan ili vremenski povezan boravak u trajanju od najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Za određivanje uobičajenog boravišta nisu važni kratkotrajni prekidi boravka koji nisu trajali dulje od jedne godine.
Člankom 6. Zakona bilo je propisano da je osnovica poreza na dohodak rezidenta ukupni iznos dohotka od nesamostalnog rada, dohotka od samostalne djelatnosti prema članku 6. stavku 3. toga Zakona, dohotka od imovine i imovinskih prava, dohotka od kapitala, dohotka od osiguranja i drugog dohotka, koji rezident ostvari u tuzemstvu i u inozemstvu (načelo svjetskog dohotka), a koji je umanjen za osobni odbitak iz članka 36. i/ili članka 54. toga Zakona.
Člankom 39. stavkom 2. Zakona bilo je propisano da je porezni obveznik, rezident Republike Hrvatske obvezan podnijeti godišnju poreznu prijavu ako dohodak od nesamostalnog rada kod dva ili više poslodavca istodobno u tijeku istog mjeseca poreznog razdoblja i/ili dohodak od samostalne djelatnosti i djelatnosti po osnovi kojih se dohodak utvrđuje i oporezuje kao dohodak od samostalne djelatnosti na temelju propisanih poslovnih knjiga ostvari izravno iz inozemstva i/ili ako dohodak iz članka 5. toga Zakona ostvari izravno iz inozemstva pri čemu predujmovi poreza na dohodak od tog dohotka nisu u tuzemstvu plaćeni i/ili su u tuzemstvu plaćeni u iznosu manjem od iznosa koji bi se obračunao prema odredbama toga Zakona, osim ako u skladu s ugovorom o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja Republika Hrvatska izuzima taj dohodak od oporezivanja.
Člankom 37. stavkom 4. Zakona bilo je propisano da ako je rezident ostvario dohodak u inozemstvu (inozemni dohodak) i ako je taj dohodak oporezivan u inozemstvu porezom koji odgovara tuzemnom porezu na dohodak, porez plaćen u inozemstvu uračunava se na propisani način u tuzemni porez na dohodak.
Člankom 82. Pravilnika bilo je propisano da se u inozemstvu plaćen porez iz dohotka rezidenta, koji prema tuzemnim propisima podliježe oporezivanju u tuzemstvu, uračunava u tuzemni porez na dohodak, ako ugovorima o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja ili višestranim međudržavnim ugovorima i sporazumima nije drukčije određeno (članak 37. stavak 4. Zakona). Porez plaćen u inozemstvu može se uračunati samo na temelju potvrde inozemnog poreznog tijela o uplaćenom porezu u inozemstvu ili na temelju potvrde za to ovlaštene osobe o uplaćenom porezu u inozemstvu. Inozemni porez može se uračunati samo ako odgovara tuzemnom porezu na dohodak i to do visine obračunanog tuzemnog poreza na inozemni dohodak. Uračunavanje inozemnog poreza u tuzemni porez na dohodak obavlja se u godišnjem obračunu poreza na temelju podnesene godišnje porezne prijave.
Uvidom u Informacijski sustav Porezne uprave utvrđeno je da je podnositelj upita tijekom 2015. i 2016. godine bio zaposlenik hrvatskog društva. Nadalje, utvrđeno je kako je isti nakon datuma odlaska bračnog druga u Republiku Austriju koristio dvoje djece kao poreznu olakšicu, a koja su do tog datuma bila evidentirana kao porezna olakšica kod bračnog druga (podaci vidljivi iz PK kartice). Isto tako, iz uvida u informacijski sustav Porezne uprave utvrđeno je da su za 2015. i 2016. godinu od strane Grada Zagreba zatražene potvrde o visini dohotka za poreznog obveznika (podnositelja upita) i bračnog druga vezano za subvencioniranje i/ili utvrđivanje cijene vrtića.
Polazeći od naprijed navedenog, mišljenja smo da se porezni obveznik i dalje treba smatrati hrvatskim poreznim rezidentom neovisno o činjenici da istog Republika Austrija sukladno austrijskim poreznim propisima smatra poreznim rezidentom Republike Austrije. Naime, neovisno o činjenici da poreznog obveznika Republika Austrija sukladno austrijskim poreznim propisima smatra svojim poreznim rezidentom važno je istaknuti da i Republika Hrvatska poreznog obveznika, sukladno hrvatskim poreznim propisima, smatra svojim poreznim rezidentom. Dakle, u situaciji kada dvije porezne jurisdikcije, sukladno svojim tuzemnim poreznim propisima, smatraju poreznog obveznika svojim rezidentom potrebno je primijeniti odredbe članka 4. stavka 2. točke a) Ugovora gdje je jasno propisano da se porezni obveznik ima smatrati rezidentom samo one države u kojoj ima prebivalište, a ako ima prebivalište u objema državama, smatrat će se da je rezident samo one države s kojom ima uže osobne i gospodarske odnose (središte životnih interesa). Prema tome, uzimajući u obzir da je središte životnih interesa poreznog obveznika u Republici Hrvatskoj (budući da mu je obitelj u Republici Hrvatskoj, bračni drug bio je tijekom 2015. i 2016. godine u radnom odnosu u Republici Hrvatskoj, djeca su tijekom navedenog razdoblja pohađala vrtić/školu i itd.) nedvojbeno je da se porezni obveznik ima smatrati hrvatskim poreznim rezidentom. Iz toga razloga potrebno je da porezni obveznik, hrvatski rezident, u Republici Austriji regulira svoj porezni status.
S obzirom da se porezni obveznik smatra hrvatskim poreznim rezidentom isti je bio obvezan podnijeti godišnje porezne prijave za 2015. i 2016. godinu u kojoj je bio obvezan iskazati dohodak sukladno članku 39. Zakona.
Vezano za pitanje izbjegavanja dvostrukog oporezivanja dohotka ostvarenog u Republici Austriji ističemo da do pojave dvostrukog oporezivanja ne može doći budući da će Republika Hrvatska, kao država rezidentnosti, prilikom utvrđivanja godišnjeg obračuna poreza na dohodak, temeljem podnesenih godišnjih poreznih prijava za 2015. i 2016. godinu, izvršiti uračunavanje poreza plaćenog u Republici Austriji u tuzemni porez na dohodak. Dakle, uračunavanjem poreza plaćenog u Republici Austriji, temeljem potvrda o plaćenom porezu koje izdaje porezno tijelo Republike Austrije, izvršiti će se izbjegavanje dvostrukog oporezivanja te nije moguće govoriti o pojavi dvostrukog oporezivanja.
