Podnositelj upita obratio nam se s pitanjem u vezi poreza na dodanu vrijednost. Naime, porezni obveznik podnositelj upita navodi da se u predmetnom slučaju radi o izgradnji samoposlužne autopraonice u vezi čega je sklopljen ugovor o izvođenju građevinskih radova i ugovor o isporuci i montaži potrebne opreme s izvođačima građevinskih radova, a prema glavnom projektu i građevinskoj dozvoli. U upitu se navodi da su navedene aktivnosti obavljene tijekom 2015. godine. Nadalje, u upitu se ističe da je u vezi predmetnih građevinskih radova sklopljen ugovor sa Zagrebačkom bankom (dalje: banka) o kreditiranju te je banka temeljem istog isplatila predujmove dobavljačima prema ugovorenoj vrijednosti radova. U upitu se napominje kako je spomenutim kreditom banke pokrivena vrijednost predmetne investicije bez poreza na dodanu vrijednost (dalje: PDV). Prema navodima u upitu dobavljači su podnositelju upita izdali račune za primljeni predujam u mjesecu kad je predujam primljen obzirom da radovi nisu bili završeni i nije bila izvršena isporuka. Nadalje, porezni obveznik u upitu ističe da nije bio obveznik PDV-a do 30. ožujka 2016. godine te da je 30. ožujka 2016. godine postao registrirani obveznik PDV-a. Porezni obveznik navodi da su računi za predujmove koji su bili izdani do 30. ožujka 2016. godine glasili na iznos predujma bez obračunanog PDV-a odnosno bili su izdani s prijenosom porezne obveze te su zbog navedenog nastali problemi. Naime, prema navodima poreznog obveznika, budući da isti nije bio upisan u registar obveznika PDV-a, Porezna uprava je zatražila ispravak računa izdanih u razdoblju do 30. ožujka 2016. godine. Također, u upitu se napominje kako je navedena investicija završena 12. svibnja 2016. godine temeljem zapisnika o provedenom nadzoru tehničke ispravnosti, nakon čega je uslijedilo izdavanje uporabne dozvole. Porezni obveznik navodi kako je nakon 12. svibnja 2016. godine, s danom konačne isporuke predmetne nekretnine, pozvao dobavljače da ispostave konačne račune s prijenosom porezne obveze. Međutim, obzirom na naprijed navedeno postavljeno je pitanje mogu li se ispraviti prethodno izdani računi za predujam s obračunanim PDV-om koji su izdani za razdoblje do 30. ožujka 2016. godine te može li se ispostaviti konačni račun za obavljene radove s pripadajućom okončanom situacijom uz primjenu prijenosa porezne obveze i to s danom konačne isporuke odnosno na dan 12. svibnja 2016. godine. U vezi navedenog odgovaramo u nastavku.
Sukladno članku 75. stavku 3. točki a) Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, broj 73/13, 99/13, 148/13, 153/13 i 143/14, dalje: Zakon o PDV-u) porezni obveznik registriran za potrebe PDV-a u Republici Hrvatskoj obvezan je platiti PDV kad mu se obave građevinske usluge kojima se smatraju usluge u vezi s izgradnjom, održavanjem, rekonstrukcijom ili uklanjanjem građevina, uključujući usluge popravka i čišćenja. Isto se odnosi i na ustupanje osoblja ako ustupano osoblje obavlja građevinske radove.
U skladu s odredbom članka 151. stavcima 1. i 2. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, broj 79/13, 85/13, 160/13, 35/14, 157/14 i 130/15, dalje: Pravilnik o PDV-u) obveznik plaćanja PDV-a temeljem članka 75. stavka 3. Zakona o PDV-u je svaki porezni obveznik primatelj dobara, odnosno usluga, upisan u registar obveznika PDV-a u tuzemstvu kada mu dobra isporuči ili obavi usluge iz članka 75. stavka 3. Zakona o PDV-u porezni obveznik koji je upisan u registar obveznika PDV-a u tuzemstvu.
Prema odredbama članka 30. stavka 1., 5. i 6. Zakona i članka 36. stavka 9. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, broj 79/13, 85/13, 160/13, 35/14 i 157/14 i 130/15, u daljnjem tekstu: Pravilnik) oporezivi događaj i obveza obračuna PDV-a nastaju kada su dobra isporučena ili usluge obavljene. Ako je isporuka dobara ili usluga obavljena, a nije izdan račun, obveza obračuna PDV-a nastaje kada je nastao oporezivi događaj. Ako je porezni obveznik izdao račun, a nije isporučio dobra ili obavio uslugu, ne nastaje obveza obračuna PDV-a ako izdani račun stornira. Ako račun nije storniran porezni obveznik koji ga je izdao obvezan je obračunani PDV platiti sukladno članku 79. stavku 11. Zakona.
Prema odredbama članka 30. stavka 5. Zakona i članka 37. stavka 2. Pravilnika za primljene predujmove obveza obračuna PDV-a na primljeni iznos nastaje u trenutku primitka predujma. Prilikom utvrđivanja obveze obračuna PDV-a kod predujmova koristi se preračunana stopa PDV-a.
Sukladno odredbama članka 36. stavka 5. Pravilnika, u graditeljskoj djelatnosti obveza obračuna PDV-a nastaje istekom razdoblja oporezivanja u kojem je ovjerena situacija o stvarno izvedenim građevinskim radovima od strane nadzornog tijela. Ako nadzorno tijelo ne ovjeri obračunsku situaciju, smatra se da je porezna obveza nastala u onom dijelu u kojem su radovi obavljeni najkasnije istekom razdoblja oporezivanja koje slijedi nakon razdoblja u kojem je ispostavljena obračunska situacija. Navedeno se ne primjenjuje u slučaju prijenosa porezne obveze iz članka 75. stavka 3. Zakona.
Prema odredbama članka 33. stavka 7. Zakona ako se porezna osnovica promijeni naknadno zbog opoziva, različitih vrsta popusta ili nemogućnosti naplate, tada porezni obveznik koji je isporučio dobra ili obavio uslugu može ispraviti iznos PDV-a ako porezni obveznik kome su isporučena dobra ili obavljene usluge ispravi odbitak pretporeza i o tome pisano izvijesti isporučitelja.
Prema odredbama članka 78. stavka 1. Zakona o PDV-u i članka 159. Pravilnika o PDV-u propisano je da se za primljene predujmove, odnosno uplate koje su izvršene prije isporuke dobra ili obavljene usluge mora izdati račun u smislu članka 79. stavka 1. Zakona o PDV-u. U članku 159. stavku 2. Pravilnika o PDV-u navodi se da se pri isporuci dobara odnosno obavljanju usluge izdaje račun u kojem porezni obveznik od obračunanog PDV-a po tom računu umanjuje PDV obračunan na primljeni predujam. Na tom računu porezni obveznik navodi i broj izdanog računa za primljeni predujam.
Sukladno odredbama članka 160. stavka 1.- 4. Pravilnika izdavatelj računa može ispraviti pogrešno iskazani PDV u računu o isporučenim dobrima i obavljenim uslugama ako primatelj po tom računu još nije iskoristio pravo na odbitak pretporeza. U tom slučaju, izdavatelj računa obvezan je o ispravku računa pisanim putem obavijestiti primatelja računa. Izdavatelju računa u elektroničkom obliku mora biti dostavljena obavijest o storniranju toga računa u elektroničkom obliku na temelju koje će izdavatelj ispravak PDV-a proknjižiti u svom knjigovodstvu. Izdavatelju računa na papiru mora biti vraćen izvornik računa u kojemu je PDV bio pogrešno iskazan, a on ga mora pohraniti u svoju dokumentaciju i ispravak PDV-a proknjižiti u svome knjigovodstvu. Ako je primatelj računa prije ispravka računa već odbio pretporez u svome obračunu PDV-a, ispravak iskazanog i obračunanog PDV-a može se provesti samo pod uvjetima iz članka 33. stavka 7. Zakona. Međutim, ovo se ne odnosi na ispravak računa izdanog poreznom obvezniku koji nema pravo na odbitak pretporeza ili krajnjem potrošaču. U tom slučaju obveza obračuna PDV-a može se ispraviti u razdoblju oporezivanja, u kojem je prodajna cijena ili dio prodajne cijene vraćen poreznom obvezniku koji nema pravo na odbitak pretporeza ili krajnjem potrošaču, a porezni obveznik raspolaže s odgovarajućim dokazom o povratu prodajne cijene. Izdavatelj računa može ispraviti pogrešno iskazane podatke iz članka 79. stavka 1. Zakona i u tom je slučaju obvezan postupiti na način iz članka 160. stavka 1. i 2. Pravilnika. Ako porezni obveznik kao izdavatelj računa utvrdi pogrešku na izdanom računu u vezi s više iskazanim PDV-om nakon isteka roka za podnošenje prijave PDV-a, može ispraviti obvezu PDV-a u onom razdoblju oporezivanja, u kojem utvrdi pogrešku, ako pismeno obavijesti primatelja računa o iznosu PDV-a, za koji primatelj nema pravo odbitka.
Slijedom navedenog, izvođač radova u predmetnom slučaju morao je, sukladno zakonskim odredbama, ispostaviti račun za predujam te nije imao pravo iskazati prijenos porezne obveze obzirom da podnositelj upita u razdoblju do 30. ožujka 2016. godine nije bio upisan u registar obveznika PDV-a.
Izvođač radova je nadalje na računima koji su bili ispostavljeni u razdoblju nakon 30. ožujka 2016. godine odnosno nakon što je podnositelj upita naručitelj radova upisan u registar obveznika PDV-a bio obvezan primijeniti prijenos porezne obveze na primatelja usluge u skladu s odredbama članka 75. stavka 3. točke a) Zakona.
Obzirom na navedeno, u konačnom računu za obavljene radove s pripadajućom okončanom situacijom potrebno je razgraničiti račune za razdoblje prije i poslije 30. ožujka 2016. godine, i to s danom konačne isporuke odnosno na dan 12. svibnja 2016. godine.
