U dopisu što nam je dostavilo Javno trgovačko društvo za porezno savjetništvo A. – J. – K., postavljen je upit u svezi s fakturiranjem vraćene ambalaže (paleta za cement).
Navode da porezni obveznik prilikom prodaje cementa u vrećama kupcu izdaje račun na kojem kao posebnu stavku iskazuje palete i na njih, kao i na cement, obračunava porez na dodanu vrijednost. Palete koje se zaračunavaju kupcu cementa u vrećama su povratne i u procesu prodaje se ista paleta pojavljuje 5 do 6 puta. Kada bi se svaka paleta vraćena prodavatelju ponovno evidentirala kao novonabavljena došlo bi do nerealnog iskazivanja troškova. Kada kupac vrati palete porezni obveznik mu izdaje »odobrenje«. Ispravak poreza na dodanu vrijednost porezni obveznik sebi priznaje po primitku ovjerenog »odobrenja« od strane kupca na kojem je vidljivo u kojem poreznom razdoblju je kupac umanjio svoj odbitak pretporeza.
Postavljen je upit može li porezni obveznik poreza na dodanu vrijednost primijeniti institut naknadne promjene porezne osnovice poreza na dodanu vrijednost propisan člankom 8. stavak 3. Zakona i člankom 52. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost u slučaju kada mu kupac vraća ambalažu (palete za cement) koje mu je prethodno porezni obveznik prodao i zaračunao zajedno sa prodanom robom (cementom)?
Iz navoda u upitu zaključujemo da se u konkretnom slučaju radi o tome da se palete zaračunavaju kupcu cementa prilikom prve nabave cementa kao ambalaža odvojena od proizvoda koja služi za višekratnu uporabu i koja je prodana – fakturirana zajedno s proizvodom – cementom, te stoga načelno ne postoji obveza vraćanja iste.
Člankom 8. stavak 3. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 60/96. do 34/08.) propisano je da povrat (zamjena ambalaže) ne podliježe oporezivanju. Odredbom članka 51. stavak 8. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost propisano je da ako se kupcu pri oporezivoj isporuci dobra zaračunava i kaucija za ambalažu tada ona (kaucija) predstavlja dio naknade za isporuku dobra, a vraćanje pologa osobama koji nisu porezni obveznici predstavlja umanjenje naknade.
Stoga je naše mišljenje da kod sljedeće nabave kada kupac cementa vraća kupljene palete i preuzima cement s paletama, kako se navodi u dopisu, porezni obveznik – prodavatelj treba vraćene palete evidentirati, dati mu »odobrenje«, a ne fakturirati iste palete kao novonabavljene. Kada nakon posljednje kupovine cementa kupac vrati palete koje su mu pri prvoj nabavi fakturirane i naplaćene, iako zbog specifičnosti ambalaže to nije uobičajeno, za te palete kupac može ispostaviti račun poreznom obvezniku – prodavatelj u cementa.
Odredbom članka 8. stavak 3. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95. do 76/07.) propisano je, između ostalog, da ako se porezna osnovica promijeni naknadno zbog različitih vrsta popusta ili nemogućnosti naplate, poduzetnik koji je isporučio dobro ili obavio uslugu može ispraviti (smanjiti) iznos poreza, tek nakon što poduzetnik kome su isporučena dobra ili obavljene usluge ispravi (smanji) odbitak pretporeza i o tome pismeno izvijesti isporučitelja. Kod svakog ispravka pretporeza mora biti ispostavljena pisana obavijest – obavijest o knjiženju ili druga isprava na kojoj je navedeno da je po određenom računu ispravljen pretporez u određenom iznosu.
Člankom 52. stavak 1. i 2. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost propisano je da se porezna osnovica umanjuje ako se naknadno umanji naknada zbog različitih vrsta popusta koje isporučitelj daje primatelju kao što su popusti zbog ranijeg plaćanja, rabati i druge vrste odobrenja (bonifikacija) ili zbog nemogućnosti naplate. U tom slučaju isporučitelj smije ispraviti poreznu osnovicu tek nakon ispravka pretporeza kod primatelja, o čemu je primatelj obvezan pisano izvijestiti isporučitelja.
Iz naprijed navedenog razvidno je da se u konkretnom slučaju mogu primijeniti (iako to u poslovanju s ambalažom nije uobičajeno) odredbe članka 8. stavak 3. Zakona o porezu na dodanu vrijednost i članka 52. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost, kojima je propisana mogućnost naknadne promjene porezne osnovice poreza na dodanu vrijednost, kad kupac izda pisanu potvrdu o ispravku pretporeza nakon što mu je vraćen iznos plaćen za ambalažu. U praksi je uobičajeno praćenje ambalaže iskazivanjem na računu, otpremnici ili na drugi način kao ambalažu u uporabi kod kupca koju kupac mora vratiti, a koja mu se u pravilu fakturira tek ako je ne vrati.
U slučajevima kada jedna te ista ambalaža stalno kruži između prodavatelj a i kupca, a na računu se zaračunava za slučaj da se ne vrati (izgubi, uništi i dr.) za vrijednost vraćene ambalaže kupac se »odobrava« što se iskazuje na računu putem smanjenja porezne osnovice, uz provođenje odredbe članka 8. stavak 3. Zakona o porezu na dodanu vrijednost.
