Stečajni upravitelj „A“ obratio se upitom u vezi primjene Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 73/13., 99/13., 148/13., 153/13., 143/14., u daljnjem tekstu: Zakon) u dijelu koji se odnosi na isporuke nekretnina. Naime, u svom upitu navodi da je temeljem zaključka Trgovačkog suda u „B“ oglašena javna dražba za nekretnine. Prednik stečajnog dužnika sklopio je kupoprodajni ugovor za kupnju nekretnine 10. 12. 2007. Za navedenu nekretninu je izdana uporabna dozvola 18. 10. 2007. godine. 2010. godine sklopljeni su ugovori o opskrbi vodom, plinom te električnom energijom od kada se ugovorene usluge i koriste.
Nadalje se u upitu ističe da je kupac prije potpisivanja kupoprodajnog ugovora uplatio na račun prodavatelja dio cijene s porezom na dodanu vrijednost (u daljnjem tekstu: PDV), a ostatak je plaćan od 2007. do 2010. godine uz pomoć kredita. Gotovo ukupan iznos je plaćen zaključno s 2008. godinom (otprilike 96%). Nekretnina je otplaćivana od potpisa ugovora, a sve uplate su objedinjene izdanim računom 2010. godine. Porezni obveznik također ističe da je datum isporuke objekta naznačen na računu 23. 08. 2008. godine te da je odbitak pretporeza korišten u cijelosti.
Postavljena su sljedeća pitanja:
1. Od kada se računa godina prvog nastanjenja, odnosno korištenja ili isporuke. Je li to godina sklapanja kupoprodajnog ugovora (2007.), godina uzimanja nekretnine u posjed (2008.) ili godina sklapanja ugovora o isporuci električne energije, vode i plina (2010.)? Na adresi nekretnine, iako postoji dokumentacija o korištenju, nije prijavljeno boravište niti sjedište.
2. Stečajni dužnik prodaje zemljište (u naravi pašnjak) koje se nalazi unutar građevinskog područja. Za navedeno zemljište nije izdana građevinska dozvola, lokacijska dozvola, rješenje o gradnji niti jedan drugi akt kojim se odobrava građenje. Smatra li se navedeno zemljište sukladno čl. 40. st. 6. Zakona građevinskim zemljištem ili se smatra ostalim zemljištem na koje stjecatelj plaća porez na promet nekretnina?
3. Nad stečajnim dužnikom je 16. 03. 2011. Trgovački sud u „B“ otvorio stečajni postupak od kada nastupaju i pravne posljedice otvaranja stečaja. Pod pretpostavkom da se radi o isporuci nekretnine koja je sukladno čl. 40. st. j) Zakona oslobođena plaćanja PDV-a, postavljeno je pitanje da li eventualni ispravak pretporeza tereti stečajnog dužnika i na koji način?
Nekretnine prodaje Trgovački sud u „B“ prema odredbama koje vrijede za sudsku ovrhu te će kupcu od strane suda biti uručeno Rješenje o dosudi i Zaključak o prodaji nekretnine i upisu prava vlasništva, a ne račun. Isporučitelj nekretnina je upisan u registar obveznika PDV-a.
Odredbama čl. 4. st. 1. t. 1. Zakona propisano je da je predmet oporezivanja PDV-om isporuka dobara u tuzemstvu uz naknadu koju obavi porezni obveznik koji djeluje kao takav. Nadalje, odredbama čl. 40. st. 1. t. j) i k) Zakona propisano je da je PDV-a oslobođena isporuka građevina ili njihovih dijelova i zemljišta na kojem se one nalaze, osim isporuka prije prvog nastanjenja odnosno korištenja ili isporuka kod kojih od datuma prvog nastanjenja odnosno korištenja do datuma sljedeće isporuke nije proteklo više od dvije godine. Građevinom se u smislu Zakona smatra objekt pričvršćen za zemlju ili učvršćen u zemlji. PDV-a je oslobođena i isporuka zemljišta, osim građevinskog zemljišta. Stavkom 6. istog članka Zakona propisano je da se građevinskim zemljištem smatra zemljište za koje je izdan izvršni akt kojim se odobrava građenje. Odredbama čl. 72.a Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 79/31., 85/13., 160/13., 35/14. i 157/14., u daljnjem tekstu: Pravilnik) propisano je da se izvršnim aktom smatra građevinska dozvola, lokacijska dozvola, rješenje za građenje i slično, dok se građevinskim zemljištem osobito ne smatra poljoprivredno i šumsko zemljište.
Odredbama čl. 72.b st. 2. i 3. Pravilnika propisano je da se prvo nastanjenje odnosno korištenje iz st. 1. toga članka dokazuje jednim od sljedećih dokumenata:
a) dokumentom nadležnog tijela o prebivalištu ili uobičajenom boravištu,
b) knjigovodstvenom evidencijom kojom se građevina odnosno njezini dijelovi stavljaju u uporabu,
c) bilo kojom drugom dokumentacijom kojom se dokazuje korištenje nekretnine i njezinih dijelova kao što su: ugovor o najmu, ugovor o isporuci električne energije, vode i slično.
Iznimno, ako se prvo nastanjenje odnosno korištenje ne može dokazati jednim od dokumenata koji su propisani st. 2. toga članka, datumom prvog nastanjenja ili korištenja smatrat će se datum prve isporuke.
1. Godina prvog nastanjenja, odnosno korištenja određuje se prema kriterijima navedenima u čl. 72.b st. 2. Pravilnika. Dakle, ukoliko je primjerice nekretnina u knjigovodstvenim evidencijama knjižena na konto 0 (dugotrajna imovina) u 2008. godini, a ugovor o isporuci električne energije ili vode sklopljen u 2010. godini, tada se smatra da je godina prvog nastanjenja 2008. godina.
2. Zemljište navedeno u upitu ne smatra se građevinskim zemljištem obzirom da za njega nije izdan niti jedan akt kojim se odobrava građenje, neovisno o činjenici što se navedeno zemljište nalazi u građevinskom području. Iz navedenog proizlazi da će isporuka takvog zemljišta biti oslobođena plaćanja PDV-a prema čl. 40. st. 1. t. k) Zakona te da će stjecatelj na istu morati platiti porez na promet nekretnina po stopi 5% sukladno Zakonu o porezu na promet nekretnina (Nar. nov., br. 69/97., 26/00. – Odluka USRH, 153/02., 22/11. i 143/14.). Ukoliko je kupac zemljišta porezni obveznik upisan u registar obveznika PDV-a, koji ima pravo na odbitak pretporeza u cijelosti tada s isporučiteljom može dogovoriti da se takva isporuka oporezuje PDV-om po stopi 25% te će u navedenom slučaju isporučitelj primijeniti prijenos porezne obveze sukladno čl. 75. st. 3. t. c) Zakona. Navedeno se primjenjuje u trenutku isporuke.
3. Ukoliko je isporuka gospodarskog dobra, odnosno nekretnine oslobođena plaćanja PDV-a prema čl. 40. st. 1. t. k) Zakona, a za istu je pri nabavi ili izgradnji odbijen pretporez sadržan u ulaznim računima, tada isporučitelj mora napraviti ispravak pretporeza sukladno odredbama čl. 64. i 65. Zakona. Primjerice, ukoliko je porezni obveznik pri nabavi nekretnine 2008. godine koristio odbitak pretporeza u iznosu od 100.000 kn, a istu isporučuje uz oslobođenje od PDV-a 2015. godine tada je obvezan napraviti ispravak pretporeza na sljedeći način: za broj godina preostalih do isteka roka za ispravak pretporeza (dakle za 3 preostale godine od 2015. do 2017.) obavlja ispravak odjednom u iznosu od 30.000 kn (10.000 kn x 3 godine) te isto iskazuje u Prijavi PDV-a koju podnosi za razdoblje u kojem je isporuka obavljena pod točkom III.15. s predznakom minus (-).
Međutim, isporučitelj ne obavlja ispravak pretporeza za takvu isporuku ukoliko se odlučio istu oporezivati PDV-om sukladno čl. 40. st. 4. Zakona kojim je propisano da porezni obveznik ima pravo izbora za oporezivanje isporuka navedenih u stavku 1. točkama j) i k) toga članka Zakona pod uvjetom da je kupac porezni obveznik koji ima pravo na odbitak pretporeza u cijelosti. Pravo izbora za oporezivanje i pravo na odbitak pretporeza može se primijeniti u trenutku isporuke. U tom se slučaju primjenjuje prijenos porezne obveze iz čl. 75. st. 3. t. c) Zakona kojim je propisano da je porezni obveznik upisan u registar obveznika PDV-a u Republici Hrvatskoj obvezan platiti PDV kada mu se obavi isporuka nekretnina, prema čl. 40. st. 1. t. j) i k) Zakona, ako se isporučitelj odlučio za oporezivanje u skladu s čl. 40. st. 4. Zakona.
Ukoliko se nekretnina prodaje u postupku ovrhe tada se primjenjuje čl. 75. st. 3. t. d) Zakona ako je primatelj isporuke upisan u registar obveznika PDV-a i ako se ne radi o nekretnini čija je isporuka oslobođena plaćanja PDV-a sukladno čl. 40. st. 1. t. j) i k) Zakona. U tom će slučaju doći do prijenosa porezne obveze na stjecatelja nekretnine ukoliko je isti upisan u registar obveznika PDV-a, neovisno o tome ima li ili ne pravo na odbitak pretporeza u cijelosti. Pri tome isporučitelj nema obvezu obaviti ispravak pretporeza korištenog za nabavu ili izgradnju te nekretnine, dok s druge strane stjecatelj nema obvezu plaćanja poreza na promet nekretnina. Ukoliko stjecatelj nije upisan u registar obveznika PDV-a prijenos porezne obveze se ne primjenjuje te sukladno čl. 40. st. 1. t. j) i k) Zakona valja odrediti o kakvoj je nekretnini riječ i prema tome odrediti obračunava li isporučitelj PDV ili stjecatelj plaća porez na promet nekretnina.
